摘要:市场经济快速发展背景下，企业交易性金融资产会计处理、税务处理成为大多企业关注的主要问题。本次研究将对交易性金融资产会计与税务处理做简单介绍，并结合实例，对交易性金融资产会计与税务处理的差异做具体分析。
关键词:交易性金融资产；会计处理；税务处理；差异
前言：
《企业会计准则22号》中，明确提出金融工具确认与计量相关要求，如交易性金融资产，或公允价值计量变动计入损益的资产，这些均为企业会计处理提供相关指导。值得注意的是，企业在会计处理中，尽管完全以会计准则指导进行操作，但可能出现与税务处理出现差异问题，表现为初始确认投资成本、股票价格变动、收入确认以及资产处置等方面。本次研究将选择具体的实例，对上述差异进行分析。
一、交易性金融资产会计与税务处理相关概述
(一)交易性金融资产账务介绍
交易性金融资产是大多企业会计处理中涉及的重要部分，若从账务较多出发，包含较多内容，如资产确认后公允价值，需通过“交易性金融资产-成本”借记，而交易性资产相关的支付、各项费用，分别借记为“银行存款”、“投资收益”等。同时，交易性金融资产相关的现金股利、债券离析等，可做“银行存款”借记。再如资产负债日，交易性金融资产账面余额低于公允价值，则借记“公允价值变动”，若为交易性金融资产出售，将其与成本差额进行计算，借记为“投资收益”。由此可见，交易性金融资产账务包含较多方面内容，如投资收益、公允价值等。
(二)交易性金融资产获得与处置
由企业会计准则规定内容中发现，以公允价值为依据计量金融资产，并在当期损益中划入，则有金融资产、交易性金融资产之分，对于其中的交易性金融资产，可理解为二级市场中企业间的债券、股票或基金买卖，属于购入方的交易性金融资产。具体剖析交易性金融资产获得与处置，表现为：第一，交易性金融资产获取。会计准则中认为，交易性金融资产成本确定需以公允价值为依据进行确定，且交易过程涉及的交易费用用于投资收益冲抵。而从税务处理方面看，交易性金融资产、相关费用均需在成本中计入。第二，资产持有。会计准则认为，持有交易性金融资产中，需在年度利润中计入公允价值变动损益，税务处理中，持有资产期间若公允价值出现变化，计税基础、账面价值出现差异，将有递延所得税资产或负债情况产生。第三，资产处置。会计准则认为，资产处置中，公允价值、初始入账金额间若出现差异，需计入到投资收益中，在此基础上做变动损益调整，利润变中账面价值与公允价值变动均需体现出来。而税务处理方面，处置资产中，纳税所得款中不计入公允价值，由此导致账面价值、计税基础出现差异，可能有应交税义务产生。
二、交易性金融资产会计与税务处理差异实证分析
本次研究选取A、B两个公司为例，B公司5月以每股10元价格向A公司出售股票100000股，A公司除支付购入股票款项外，并支付2000元交易费用，购入股票后，A公司将获取的股权置入交易性金融资产中，12月股票价格上涨，每股12元，B公司进行现金股利发放，第二年7月A公司获得20000元现金股利，同年9月以每股15元售价抛售所持有的B公司股票。
(一)投资成本确认所得税
A公司于5月购入股票，交易性金融资产1000000元，投资收益2000，银行存款1002000。以现有所得税税法相关规定为依据，投资资产、长期待摊费用、无形资产、固定资产与存货，计税季春选择历史成本，根据成本价，计税价格100.2万元。而由资产负债看，100万元为账面价值，100.2万元属于计税基础，这可说明与允许税前扣除的100.2万元比较交易性金融资产比较较低，以此将未来应纳税所得额抵减。在资产负债表日，进行递延所得税资产确认，可发现递延所得税资产、所得税费用均为500元。
(二)资产负债表日股票价格变动所得税确认
从会计准则中发现，交易性金融资产账面价值、公允价值间差额，需在公允价值变动损益计入，并进一步做账面价值的调整。本次研究中所选取的案例中，股票价格出现上涨情况，此时需做好股票价格变动，即12-10=2，10万股则为20万元，交易性金融资产公允价值变动200000元，公允价值变动损益为200000元。结合所得税法，计量中将公允价值作为参照，变动情况需在当期损益资产与负债中计入，持有期间出现公允价值变动，不在纳税所得额中计入。这就说明账面价值达到120万元时，仍以100.2万元作为计税基础。另外，以计税基础、账面价值为基础，高出102万元的经济流入，将通过应交所得税方式增加企业经济利益，此时做递延所得税计算，首先明确应纳税所得额，为120万元与100.2万元之差，即198000元，递延所得税计算为198000×25%，为49500元。
(三)股票持有期间收入所得税确认
以现有的所得税相关法律为参照，若境内机构，居民企业间有红利收入、股息收入，均属于免税收入，可称之为权益性投资收益，但不包含12个月以内流通股票所取得的收益，这种权益性投资收益不在企业应纳税所得额征税中计入[2]。或理解为若企业持有股票为12个月以内，所产生的收入或分红均需缴税，其余则无需缴税。从本文研究中所选取的案例看，12月股票价格上涨，每股12元，B公司进行现金股利发放，获取的现金股利20000元，属于免税收入，实际申报所得税中，应站在应纳税所得额基础上扣除20000元。需注意，如果A公司所采取的为债权性投资方式，获取的收益则不纳入免税收入范畴中。
(四)股票处置期间所得税确认
A公司9月以每股15元售价抛售所持有的B公司股票，收益为1500000元。股票处置期间，应注意将处置款资产相关账面余额结清，对持有股票期间公允价值变动损益做结转处理，可用于盈亏反映。投资收益具体计算，为15000000-1200000+200000=500000元，即公允价值变动损益200000元，投资收益为50000元。处置过程中，A公司成本与公允价值变动共计120万元，为账面价值，会计利润计算，为150-120=30万元。根据相关规定要求，企业在处置股权中获取的收入与成本差额，便为股权转让，其中的差额为49.8万元，这与会计利润30万元比较较多，此相比应交所得税额(19.8×25%)4.95万元，所得税费用较少。在此基础上做所得税费用具体计算，为124500+500-49500=75500元，其中124500元为应交所得税，通过49.8×25%获取，而500元为递延所得税资产，49500元为递延所得税负债。由以上分析可发现，在确认交易性初始价值中，因交易费用处理方面税法与会计要求有一定差异，这样在计税基础、资产账面价值上比较，后者相对较低，导致可抵扣暂时性差异的产生。而在股票价格变动中，税法中对该过程中产生的收益并不认同，但在会计规定中认为当期损益中需计入公允价值变动收益，此时所产生的差异表现在计税基础相比资产账面价值较低情况，有应纳税暂时性差异问题产生。同时，从交易性金融资产持有期间收入情况看，会计规定在投资收益中计入股利收入，但税法强调应纳税所得额中不计入免税收入，在企业所得税年度计算中，这部分收入将被确认永久性差异，应纳税所得额需进行调减。另外，对于资产处置问题，对账面价值、处置收入会计规定属于会计利润，但税法规定以计税基础为参照，处置收入与其差额属于应纳税所得额，这样便导致应纳税所得额、会计利润出现差异问题[3]。
结论：
交易性金融资产会计与税务处理问题是企业交易性金融资产处置中需关注的主要问题。从本次研究中可发现，在初始价值确认、资产持有、资产收入以及资产处置中，在会计处理与税务处理方面会出现一定的差异，如应纳税暂时性差异、永久性差异等，这些均要求企业交易性资产管理中给予高度重视。
参考文献：
[1]吕佳男.交易性金融资产会计与税务处理的差异分析[J].商场现代化,2018(04):139-140.
[2]刘芳.会计税务处理用于交易性金融资产的分析[J].中国商论,2015(31):22-24.
[3]江爱娟.谈谈交易性金融资产会计税务处理[J].科技经济市场,2015(06):169-170.